Hírek

1. Bevezetés: a közvetlen és azonnali kapcsolat, mint az adólevonási jog egyik alapvető feltétele
A harmonizált uniós forgalmi adózásban rendíthetetlen alapelv, hogy az adó a végső fogyasztást terheli, miközben a gazdasági tevékenységet folytató adóalanyokat az adóköteles tevékenységükkel összefüggésben adólevonási jog illeti meg, amely azonnali, automatikus és teljes összegű. Az uniós áfarendszer célja az, hogy az adóalany teljes egészében mentesüljön a gazdasági tevékenysége keretében fizetendő vagy megfizetett áfa terhe alól, ezáltal biztosítva az adósemlegességet.
A szabályozás azonban számos kivételt és részletkövetelményt is tartalmaz, amelyek közül az egyik legfontosabb, hogy az adóalany az előzetesen felszámított áfa levonására csak akkor jogosult, ha az adott beszerzési ügylet közvetlen és azonnali kapcsolatban áll vagy az áfalevonásra jogosító konkrét ügylettel, vagy a gazdasági tevékenység egészével. Ez utóbbi esetben a beszerzési költségek az adóalany általános költségeinek a részét képezik.
Korábbi cikkeinkben már részletesen foglalkoztunk a közvetlen és azonnali kapcsolat szabályozási hátterével, beleértve az uniós és hazai ítélkezési gyakorlat példáit is (lásd például a 2020/10. lapszámot).
Minthogy azonban a közvetlen és azonnali kapcsolat lényegi feltételének megvalósulását minden esetben egyedileg kell vizsgálni, így az új bírósági döntések állandó elemzése is esszenciális jelentőségű. E megközelítés teszi lehetővé, hogy naprakészen követhessük az alapelvi keretek alakulását az egyes, sajátos tényállási elemekkel bíró ügyekben.
A következőkben ezért a közvetlen és azonnali kapcsolat kulcsfontosságú követelményének számos különböző egyedi tényállású ítéletben megjelenő gyakorlati értelmezését mutatjuk be, időrendi sorrendben visszafelé haladva.
2. Az alapelv értelmezése a legújabb uniós ítéletekben
2.1. A C–527/23. számú ítélet
Az egyik legfrissebb, 2024. december 12-én publikált, C–527/23. számú román vonatkozású ügyben cégcsoporton belül igénybe vett adminisztratív és ügyviteli szolgáltatások után előzetesen megfizetett áfa levonásához való jogát kérdőjelezte meg a tagállami adóhatóság.
A tényállás szerint a romániai Weatherford Atlas Gip, amely olajmezőkkel kapcsolatos szolgáltatások területén működik, 2016-ban beolvadás útján átvette a román Foserco SA társaságot, amely kőolaj- és földgázkitermeléshez kapcsolódó kiegészítő szolgáltatásokat nyújtott. A Foserco adminisztratív és ügyviteli: informatikai, humánerőforrás-, marketing-, könyvelési és tanácsadási szolgáltatásokat vett igénybe a cégcsoport más, Románián kívül letelepedett tagjaitól. A szolgáltatásokra fordított adózást alkalmaztak. Meghatározó tényállási elem az ügyben, hogy a Weatherford cégcsoporthoz tartozó más társaságok is részesültek ugyanezen szolgáltatásokból.
A román adóhatóság a Weatherford Atlas Gip-nél, a beolvasztott Foserco korábbi tevékenységére is kiterjedő adóellenőrzése során az adólevonási jogot megtagadta arra hivatkozva, hogy a szolgáltatások igénybevétele nem volt szükséges, és nem állt fenn közvetlen kapcsolat a szolgáltatások és a Foserco adóköteles tevékenysége között. Az igénybe vett szolgáltatások fennállását nem vonta kétségbe, a közvetlen és azonnali kapcsolat meglétét azonban igen. Megállapítását azzal indokolta, hogy az adóellenőrzés során semmilyen okiratot vagy dokumentumot nem nyújtottak be a beszerzett szolgáltatások és az ellenőrzött adóalany tevékenysége közötti kapcsolat bizonyítása érdekében. Véleménye szerint közvetlen és azonnali kapcsolat nem állapítható meg, mivel az említett szolgáltatásokat a Weatherford cégcsoport több társasága részére nyújtották, és azokból a csoport más tagjai vagy maga a csoport részesült. Bár az azonos szolgáltatások költségeit megosztották az említett társaságok között, az adóhatóság mindazonáltal azt is állította, hogy azokat nem kellett kiszámlázni a Weatherford Atlas Gipnek, mivel azokra annak nem volt szüksége.
Az Európai Bíróságnak ebben az ügyben abban a kérdésben kellett állást foglalnia, hogy az áfa levonásához való jogot megtagadhatja-e a tagállami adóhatóság az adminisztratív és ügyviteli szolgáltatások igénybevételének szükségességére és célszerűségére vonatkozó szubjektív értékelése alapján, azzal az indokkal, hogy a szolgáltatásokat egyidejűleg a cégcsoport más társaságai részére is nyújtották, és azok beszerzése nem volt szükséges vagy célszerű, ha megállapítást nyer az is, hogy az ezekhez kapcsolódó költségek az adóköteles tevékenységet folytató adóalany általános költségeinek részét képezik, és fordított adózást alkalmazott (amikor a költségvetésnek való károkozás ab ovo kizárható).
Az Európai Bíróság a döntésében citálta az adósemlegesség alapelvét, de egyben megerősítette azt is, hogy a levonási jog gyakorlásának előfeltétele, hogy a beszerzett szolgáltatások közvetlen kapcsolatban álljanak az adóköteles tevékenységekkel. Kifejtette, hogy a közvetlen és azonnali kapcsolat ugyan a beszerzési ügylet és a levonásra jogosító értékesítési ügyletek között elengedhetetlen, azonban felhívta arra is a figyelmet, hogy a levonási jog akkor is érvényesíthető, ha a beszerzési költségek az adóalany általános költségeinek részét képezik. Döntése értelmében az adóhatóság nem tagadhatja meg a levonási jogot azzal az indokkal, hogy a szolgáltatásokat más – egyébként külön adóalanynak minősülő – cégcsoporttagok is igénybe vették, ha a szolgáltatásokat a kérdéses adóalany a saját adóköteles tevékenységeihez használta fel. Az Európai Bíróság kiemelte, hogy a levonási jog nem függ a beszerzési ügylet gazdasági szükségszerűségétől vagy célszerűségétől, és a levonásra jogosító szolgáltatások igénybevétele nem korlátozható az adóalany által végzett tevékenységek jövedelmezősége alapján. Ugyanis az áfa uniós rendszere valamennyi gazdasági tevékenység adóterhét illetően biztosítja a semlegességet, függetlenül azok céljától és eredményétől, feltéve, hogy az említett tevékenységek főszabály szerint maguk is áfakötelesek.
Összességében ebben az ügyben az Európai Bíróság megerősítette, hogy az áfa levonási jog érvényesítése szoros kapcsolatban áll a beszerzett szolgáltatásokkal és az adóköteles tevékenységekkel, és az adóhatóság nem tagadhatja meg a levonást szubjektív értékelések alapján. Pontosította végül, hogy az ügyletek közötti kapcsolatok fennállását objektív tartalom alapján kell értékelni, amely az adóhatóságok és a nemzeti bíróságok feladata. Ennek során figyelembe kell venniük az összes olyan körülményt, amelyek között az érintett ügyleteket lebonyolítják, de csak azokat az ügyleteket kell figyelembe venniük, amelyek objektíve kapcsolódnak az adóalany adóköteles tevékenységéhez. Objektív kritériumként jelölte meg egyébként a tényleges felhasználást és a beszerzés kizárólagos okát is.
Irrelevánsnak tekintette az Európai Bíróság azt a körülményt is, hogy az alapügyben szóban forgó adminisztratív szolgáltatásokat egyidejűleg több kedvezményezettnek nyújtották. Ellenben a nemzeti bíróság feladatául tűzte, hogy megállapítsa, a szolgáltatásokhoz kapcsolódó költségeknek az adóalany által viselt része ténylegesen megfelel-e azoknak a szolgáltatásoknak, amelyeket ez utóbbi a saját adóköteles ügyletei érdekében vett igénybe.
Az ügyben az Európai Bíróság foglalkozott a bizonyítási teher kérdésével is és azt az állandó gyakorlatot erősítette meg, miszerint az adólevonást kérelmező adóalanynak kell bizonyítania azt, hogy megfelel az igénybevételhez előírt feltételeknek. Az adóhatóságok ezért az adóalanytól megkövetelhetik a kért levonás biztosításához általuk szükségesnek tartott igazolásokat.
2.2. A C–475/23. számú ítélet
Az Európai Bíróság C–475/23. számú ügyben 2024. október 4-én hozott ítélete a Voestalpine Giesserei Linz GmbH (VGL) és a román adóhatóság között folyamatban lévő azon jogvitát érinti, amelyben a VGL által beszerzett és szerződéses partnere, az Austrex, valamint annak alvállalkozója, a Global Energy Products S.A. (GEP) részére ingyenesen rendelkezésre bocsátott daru beszerzéséhez kapcsolódó áfa levonását megtagadták.
A tényállás szerint az osztrák székhelyű VGL öntvényeket gyárt, amelyeket Romániában munkáltat meg. Ebből a célból a VGL az Austrex Handels GmbH-val keretszerződést kötött, amely lehetővé teszi az Austrex számára, hogy megbízottként alvállalkozót vonjon be, aki a román székhelyű GEP. A megmunkálás elvégzését követően az öntvényeket a VGL küldi meg és számlázza ki a Romániában regisztrált áfa adószámáról a VGL európai uniós ügyfelei számára. A megmunkálási tevékenység keretében a VGL ingyenesen az Austrex rendelkezésére bocsátott egy romániai ingatlant, amelynek tulajdonosa, valamint egy általa vásárolt darut is, amelyet az ingatlan területére telepíttetett. A keretszerződésben rögzítettek alapján az Austrex az ingatlan és a daru használati jogait az alvállalkozóra, azaz a GEP-re ruházta át.
A román adóhatóság a VGL-nél a visszatérítési igényt tartalmazó bevallás miatt végzett adóellenőrzés során megtagadta a daru beszerzéséhez kapcsolódó levonási jogot, mivel álláspontja szerint a VGL nem tudta bizonyítani azt, hogy a beszerzés gazdasági tevékenysége céljából történt. Megállapításának alapját képezte, hogy a VGL nem készített a Romániában folytatott tevékenysége tekintetében a bevételeket és kiadásokat részletező könyvelést, valamint az, hogy a VGL ingyenesen bocsátotta az Austrex rendelkezésére a darut és azt az ingatlant, ahol a GEP a tevékenységeit végzi. Erre tekintettel ítélte meg úgy, hogy a VGL nem bizonyította, hogy a daru beszerzésére gazdasági tevékenysége céljából került sor.
Az elsőfokú bíróság az adóhatósági megállapítással értett egyet és annyiban támogatta meg az érvelést, hogy a Romániában végzett megmunkálási tevékenység kizárólag közvetett módon keletkeztetett jövedelmet a VGL számára, a tevékenység közvetlen kedvezményezettjei az Austrex és a GEP voltak, mivel e két társaság olyan munkákat számlázott a VGL-nek, amelyek megvalósítása érdekében a beszerzett darut használták.
Az ügyben az Európai Bíróság arra kereste a választ, hogy meg lehet-e tagadni az adóalanytól a beszerzést terhelő előzetesen felszámított adólevonási jogot akkor, ha az adóalany olyan terméket szerez be, amelyet egy alvállalkozó rendelkezésére bocsát ingyenesen annak érdekében, hogy az alvállalkozó az ő számára végezzen munkákat.
Az Európai Bíróság ebben az ítéletében szintén az adósemlegesség elvéből indult ki, majd azt hangsúlyozta, hogy a levonási jog gyakorlásának két feltétele van: egyrészt, hogy az adóalanynak ténylegesen adóalanynak kell lennie, másrészt pedig a beszerzett termékeket az adóköteles tevékenységéhez kell felhasználni, amely utóbbi azt is jelenti főszabály szerint, hogy a konkrét beszerzési ügyletnek közvetlen és azonnali kapcsolatban kell állnia az áfa levonására jogosító értékesítési ügylettel vagy ügyletekkel. A beszerzett termékeket és az igénybe vett szolgáltatásokat terhelő áfa levonásának joga azzal a feltétellel gyakorolható, hogy a beszerzés vagy az igénybevétel érdekében felmerült költségek az adólevonásra jogosító, más részére végzett adóköteles tevékenységek árának alkotóelemét képezik. Kiemelte azonban itt is, hogy az adóalany akkor is jogosult az adólevonásra, ha nem áll fenn közvetlen és azonnali kapcsolat az előzetes konkrét beszerzési ügylet és a levonásra jogosító utólagos értékesítési ügylet vagy ügyletek között, amennyiben a szóban forgó termékek és szolgáltatások költségei az adóalany általános költségeinek részét képezik, és mint ilyenek, az adóalany termékei vagy szolgáltatásai árának alkotóelemei. Az ilyen költségek ugyanis közvetlen és azonnali kapcsolatban állnak az adóalany gazdasági tevékenységének egészével. Mindezek alapján ezért azt kell meghatározni, hogy közvetlen és azonnali kapcsolat áll-e fenn egyrészt a daru beszerzése, másrészt pedig a VGL által teljesített egy vagy több adóköteles értékesítési ügylet, vagy ennek hiányában a VGL gazdasági tevékenységének egésze között.
Az Európai Bíróság arra az álláspontra helyezkedett, hogy a VGL által beszerzett daru nélkül a tíz tonnát meghaladó súlyú öntvények megmunkálása nem lett volna lehetséges, így annak beszerzése elengedhetetlen volt a megmunkálás elvégzéséhez. A beszerzés hiányában a VGL nem gyakorolhatta volna az öntvények értékesítéséből álló gazdasági tevékenységét. Az a körülmény pedig, hogy a darut ingyenesen bocsátották az Austrex és az alvállalkozó rendelkezésére, akik ezáltal közvetlen haszonra tettek szert, nem zárja ki a VGL levonási jogát. Ehhez azonban véleménye szerint az is szükséges, hogy a beszerzés nem haladhatja meg a szükséges mértéket a VGL gazdasági tevékenysége szempontjából, amelynek vizsgálata a tagállami bíróság feladata. Ha a daru rendelkezésre bocsátása a célhoz szükséges mértékre korlátozódott, a daru megszerzése vonatkozásában felmerült összes költséggel kapcsolatban el kell ismerni a levonáshoz való jogot. Ellenkező esetben a közvetlen és azonnali kapcsolat részben megszakad, ezért a levonáshoz való jogot csak a szóban forgó daru beszerzése vonatkozásában felmerült költségek azon részét terhelő előzetesen felszámított áfa tekintetében kell elismerni, amely objektív módon szükséges volt ahhoz, hogy lehetővé váljon a VGL gazdasági tevékenységének gyakorlása.
A felmerült nyilvántartás-vezetési kötelezettségre vonatkozó kérdéssel kapcsolatban az Európai Bíróság úgy határozott, hogy az adóalany levonási jogát nem lehet megtagadni azzal az indokkal, hogy nem vezetett külön nyilvántartást a romániai állandó telephelyéről, amennyiben az adóhatóságok képesek ellenőrizni, hogy az anyagi jogi követelmények teljesülnek.
Rákosa Melinda cikkében, amely az Áfa kalauz 2025/2-es számában jelent meg, a fentieken túl három érdekes jogestet elemez, és levonja ezek konklúzióit.