fbpx

A transzferárazással kapcsolatos különös ismertetőjegyek a DAC6-szabályozásban: gyakorlati tapasztalat (2. rész)

Nem minősíthető egyoldalúnak az olyan mentesítési szabály, amelyre két- vagy többoldalú megállapodás vonatkozik, így a magyar szabályok szerinti alacsony hozzáadott értékű csoporton belüli szolgáltatások sem tekintendőek egyoldalú mentesítési szabálynak.
Cikkünk második részében az E2. és E3. ismertetőjegyeket vizsgáljuk meg gyakorlati szempontból.
E2. ismertetőjegy: Olyan konstrukció, amelynek keretében nehezen értékelhető immateriális javak átruházására kerül sor.
Az Aktv.[1], összhangban az OECD Irányelvekkel[2], úgy határozza meg a nehezen értékelhető immateriális javakat, mint azokat az immateriális javakat vagy immateriális javakhoz fűződő jogokat, amelyek esetében a kapcsolt vállalkozások közötti átruházás időpontjában:
a) nem állnak rendelkezésre megbízhatóan összehasonlítható ügyletek, és
b) a tranzakció létrejöttének időpontjában még nagymértékben bizonytalanok az átruházott immateriális javakból a jövőben várhatóan befolyó pénzforgalommal vagy jövedelemmel kapcsolatos előrejelzések, vagy az immateriális javak értékeléséhez használt feltételezések, ami megnehezíti az immateriális javak végső sikeressége mértékének előrejelzését az átruházás időpontjában.
A fentebb ismertetett jellemzőket az immateriális javak jelentős részére lehet alkalmazni. Első megközelítésre a szabadalmakat és a védjegyeket nevezhetnénk meg az ebbe a kategóriába tartozóként, de akár egy, a csoporton belül kifejlesztett, a cégcsoport egyéni céljait szolgáló szoftverre is jellemző lehet az, hogy nem feltétlenül állnak rendelkezésre összehasonlítható ügyletek, illetve bizonytalanok a jövőben várható pénzáramok vagy a szoftverek jelenlegi értékelése.
Ezért az ilyen típusú immateriális javak átruházása során gyakran alkalmazzák az üzleti kombinációkban ismert függő ellenértékhez („feltételes ellenérték”, „contingent consideration”) hasonló árkiigazításokat. Az ilyen kiigazítások alkalmazása során egy meghatározott idő elteltével az átruházott eszköz (vagy entitás) teljesítményét értékelik és az adásvételi szerződésben rögzített referenciaértékhez mért eredmény függvényében meghatározott mértékben utólag megnövelik vagy csökkentik az egykori eladási árat. A DAC6-szabályozás tükrében nem egyértelmű, hogy az ilyen árkiigazítások alkalmazása esetében fennáll-e a pénzáramok bizonytalansága, amely, mint tudjuk, az összehasonlítható ügyletek hiányával együttesen adatszolgáltatási kötelezettséget keletkeztet.
Továbbá, abban az esetben, ha egy adóhatósági ellenőrzés utólag kétségbe vonja az immateriális javak eladási árának a szokásos piaci árjellegét; ez azt jelenti-e, hogy az immateriális javak nehezen értékelhetőknek minősültek az adásvétel idejében, így a felek elmulasztották a vele kapcsolatos adatszolgáltatási kötelezettség teljesítését?
Ezt a megközelítést részben alátámasztja az OECD az adóhatóságok számára kidolgozott, a nehezen értékelhető immateriális javakra vonatkozó megközelítés alkalmazásáról szóló útmutatója[3] is, amely kitér arra, hogy a nehezen értékelhető immateriális javak esetében az adóhatóságok az utólagos eredményeket vélelmezhető bizonyítéknak tekinthetik az előzetes árazást megalapozó feltételezéseknek észszerűségére vonatkozóan.
Hasonló szituáció, ha a tervezés idejében az immateriális javak hasznosításából megalapozottan elvárt pénzáramok utólag jelentős eltérést mutatnak a tényleges pénzáramokkal valamilyen nem előre nem jelezhető vagy akár előrejelezhető piaci fejlemények miatt. Ez annak lehet az utólagos bizonyítéka, hogy az átruházás pillanatában az immateriális javak nehezen értékelhető immateriális javaknak minősültek, az ebből kifolyólag fennálló adatszolgáltatási kötelezettséggel.
A fenti helyzetek különös óvatosságot igényelnek, főleg, ha a magyar vállalkozás kapcsolt fele olyan országban illetékes, amely jelentős bírságokkal szankcionálja az adatszolgáltatási kötelezettség elmulasztását (például Németországban 25 ezer euróig terjedhet a DAC6-követelmények szándékos vagy gondatlanságból elkövetett megsértéséért járó bírság). Figyelembe véve, hogy az immateriális javak csoporton belüli átruházáshoz a cégcsoportok nemigen veszik igénybe a közreműködő külső adótanácsadók, ügyvédek szolgáltatásait, az adatszolgáltatási kötelezettség az ügyletet kötő csoporttagok egyikét terheli (a felelős fél meghatározására az Aktv. vonatkozó szabályai az irányadóak. A gyakorlatban sokszor az anyavállalatra hárul az adatszolgáltatási kötelezettség, mint a konstrukció végrehajtását irányító üzletfélre).
Kockázatkerülő megoldásként az alábbiak merülnek fel:

az átruházott immateriális javakra vonatkozó adatszolgáltatás „megelőző” jelleggel történő teljesítése, ha azok a nehezen értékelhető immateriális javak meghatározásának részben megfelelnek vagy fennáll a kockázata, hogy a jövőben meg fognak felelni (a „szükségtelen” adatszolgáltatásokat nem szankcionálja a DAC6-szabályozás); illetve
az átruházás helyett a bérbeadás alkalmazása.

E3. ismertetőjegy: Olyan konstrukció, amelynek keretében feladatok és/vagy kockázatok és/vagy eszközök csoporton belüli, határokon átnyúló áthelyezésére kerül sor, amennyiben az áthelyezést követő hároméves időszakra az áthelyező fél vagy felek kamatfizetés és adózás előtti eredményének becsült éves összege nem éri el az adott áthelyező fél vagy felek kamatfizetés és adózás előtti éves eredményének arra az esetre becsült összege 50%-át, ha az áthelyezésre nem került volna sor.
Mindenekelőtt megjegyezzük, hogy az E3. ismertetőjegy nem vonatkozik a részesedések átadására.
Az ismertetőjegy vizsgálata gyakorlatilag megköveteli, hogy rendelkezésre álljon a feladatok/kockázatok/eszközök áthelyezését megelőző időpontra vonatkozó komplex kimutatás, továbbá az értékelési modelleket is magukban foglaló összetett pénzügyi tervek az áthelyezést követő jövőbeni működésre, valamint és az áthelyezés nélküli jövőbeni működésre is. A modelleket legalább a legrosszabb, a legjobb és a valós eseti forgatókönyv szerint szükséges kidolgozni.
Az E3. ismertetőjeggyel kapcsolatosan is több jogbizonytalanság merül fel, így például – hasonlóan az E2. ismertetőjegynél leírtakhoz – mi a teendő abban az esetben, ha a tervezés, modellezés idejében a kamatfizetés és adózás előtti eredmény (EBIT) becsült összege jelentős eltérést mutat a tényleges EBIT-hez képest? Ez elmulasztott adatszolgáltatási kötelezettséget jelent-e?
Továbbá, a pandémiás helyzetben még inkább előfordulhat, hogy a funkciókat/kockázatokat/eszközöket a veszteséges (vagy minimális nyereséget mutató) vállalkozástól helyezik át egy másik kapcsolt vállalkozáshoz, mert ettől nagyobb hatékonyságot remél a cégcsoport. Az is előfordulhat, hogy maga a funkció/eszköz veszteséget termel, de nélkülözhetetlen a csoportműködés szempontjából. Miként kalkulálandó az ilyen áthelyező felek EBIT mutatója?
A magyar viszonylatban erre a PM tájékoztató[4] ad részben támpontot. A tájékoztató kitér arra a helyzetre, amikor az átadó várhatóan veszteséget szenvedne el abban az esetben, ha az átruházás nem menne végbe. Abban az esetben, ha az átadó várható helyzete az átruházást követően továbbra is veszteséges, azonban csökkentett veszteséget, nulla eredményt vagy pozitív kamatfizetés és adózás előtti eredmény (EBIT) értéket mutatna, akkor ezt az ismertetőjegyet nem kell alkalmazni, mivel ezekről az eredményekről nem mondható el, hogy az EBIT 50%-os csökkenését jelentenék.
Érdekes helyzet merülhet fel, ha a funkcióáthelyezés vagy eszközáthelyezés keretében az E2. ismertetőjegy alá tartozó, nehezen értékelhető immateriális javak is áthelyezésre kerülnek. Ez vajon többszörös adatszolgáltatási kötelezettséget eredményez?
Az E3. ismertetőjegy kapcsán is jelenleg csak az átruházásra vonatkozó adatszolgáltatás „megelőző” jelleggel történő teljesítését javasolhatjuk az adókockázat kiküszöbölésére, amennyiben a pénzügyi terv és az értékelési modellek megbízhatósága nem látszik elégségesnek.
A két részből álló cikksorozatunkban bemutattuk a kifejezetten transzferárazáshoz kapcsoló adótervek bejelentési kötelezettséggel összefüggésben felmerülő jogértelmezési és gyakorlati problémákat és felhívtuk a figyelmet arra, hogy ezek a problémák nemcsak az adótervezésben közreműködő adótanácsadókat, ügyvédeket, de a vállalkozásokat is érinthetik, hiszen az adatszolgáltatás alá eső ügyletek jelentős része a közreműködő külső szakértő igénybevétele nélkül kerül megtervezésre. Továbbra is elengedhetetlen, hogy a vállalkozások időben be tudják azonosítani az adatszolgáltatási kötelezettség alá tartozó ügyleteket. 

A cikk szerzője Lisznyanszkaja Marina, a VGD Hungary szenior adótanácsadója, adószakértő. A VGD Hungary Kft. az Adó Online szakmai partnere.
[1] Az adó- és egyéb közterhekkel kapcsolatos nemzetközi közigazgatási együttműködés egyes szabályairól szóló 2013. évi XXXVII. törvény, 4. § (9) bekezdés, 11. pont
[2] OECD (2017), OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017, OECD Publishing, Paris. http://dx.doi.org/10.1787/tpg-2017-en, 6.189
[3] OECD (2018), Guidance for Tax Administrations on the Application of the Approach to Hard-toValue Intangibles – BEPS Actions 8-10, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, OECD, Paris. www.oecd.org/tax/beps/guidance-for-tax-administrations-on-the-application-of-the-approach-tohard-to-value-intangibles-BEPS-action-8.pdf
[4] PM tájékoztató: A határon átnyúló konstrukciókra vonatkozó adatszolgáltatási szabályokról (DAC6), eredetileg megjelent: 2020.07.20.
The post A transzferárazással kapcsolatos különös ismertetőjegyek a DAC6-szabályozásban: gyakorlati tapasztalat (2. rész) appeared first on Adó Online.