Hírek

Releváns jogszabályok:
– 2017. évi CLIII. törvény az adóhatóság által foganatosítandó végrehajtási eljárásokról
– 2017. évi CL. törvény az adózás rendjéről

Az adóhatóság az adózókat minősíti annak érdekében, hogy adózók által tanúsított magatartást az adóhatóság az egyes eljárások során figyelembe tudja venni. A minősítés alapján az adózók megbízható, átlagos és kockázatos adózói besorolást kapnak. Az állami adó- és vámhatóság a cégjegyzékbe bejegyzett adózót, áfaregisztrált adóalanyt, illetve a csoportos adóalanyt negyedévente, a negyedév utolsó napján fennálló adatok alapulvételével a tárgynegyedévet követő 30 napon belül minősíti, amelynek keretében a megbízható adózóra, illetve a kockázatos adózóra vonatkozó feltételek fennállását vizsgálja.
Ha az adózó vitatja a minősítését, a minősítéstől vagy a minősítés elmaradásától számított kilencven napon belül kifogást nyújthat be az állami adó- és vámhatósághoz. A határidő elmulasztása esetén igazolási kérelem benyújtásának helye nincs. Ha az állami adó- és vámhatóság a kifogásnak helyt ad, határozathozatal nélkül a kifogásnak megfelelően módosítja az adózó minősítését, amelyről az adózót elektronikus úton értesíti. A kifogás elutasításáról az állami adó- és vámhatóság határozatban rendelkezik.

Megbízható adózó
Az állami adó- és vámhatóság megbízható adózónak minősíti azt a cégjegyzékbe bejegyzett adózót, csoportos adóalanyt vagy áfaregisztrált adóalanyt, amely az alábbi, együttes feltételeknek megfelel:
a) legalább három éve folyamatosan működik, vagy legalább három éve áfaregisztrált adóalanynak minősül;
b) a tárgyévben és az azt megelőző öt évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó terhére megállapított összes adókülönbözet nem haladta meg az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének három százalékát, azzal, hogy az adózó terhére megállapított összes adókülönbözetet csökkenteni kell a tárgyévben és az azt megelőző öt évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó javára megállapított összes adókülönbözettel;
c) a tárgyévben és az azt megelőző négy évben az állami adó- és vámhatóság nem indított ellene adótartozás behajtására irányuló végrehajtási eljárást, továbbá az adóhatóság által foganatosítandó végrehajtási eljárásokról szóló 2017. évi CLIII. törvény 29. § (1) bekezdés 6–21. pontján alapuló, megkeresésenként százezer forintot meghaladó összegre irányuló végrehajtást,
d) a tárgyévben és az azt megelőző öt évben nem állt és nem áll csőd-, felszámolási, illetve kényszertörlési eljárás alatt;
e) nem rendelkezik ötszázezer forintot meghaladó nettó adótartozással;
f) a tárgyévben és az azt megelőző öt évben nem állt és nem áll adószámtörlés hatálya alatt;
g) a terhére az állami adó- és vámhatóság által kiszabott, a tárgyévet megelőző két évben esedékessé vált mulasztási bírság – ideértve a jövedéki bírságot is – összege nem haladta meg az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének egy százalékát;
h) nem minősül kockázatos adózónak; és
i) a tárgyévre vonatkozó adóteljesítménye pozitív. [Art. 153. § (1) bekezdés.]
2023. július 25-től életbe lépő változás, hogy a megbízható minősítést nem befolyásoló tényezők bővítésre kerültek a kis összegű – 100 ezer forintot nem meghaladó – végrehajtási eljárásra irányuló megkeresés alapján indult végrehajtásokkal. A bővítés elkerülhetővé teszi a megbízható státusz elvesztésével járó, aránytalanul nagy hátrányokat (például a rövidebb ÁFA kiutalási határidő elvesztését), amit okozhat akár egy közjegyzői eljárásban kiszabott rendbírság meg nem fizetése miatti végrehajtás is.
Kockázatos adózó
Az állami adó- és vámhatóság kockázatos adózónak minősíti azt a felszámolás, végelszámolás alatt nem álló, cégjegyzékbe bejegyzett adózót, csoportos adóalanyt vagy áfaregisztrált adóalanyt, amely esetében a következő feltételek legalább valamelyike fennáll:
a) szerepel a nagy összegű adóhiánnyal rendelkező adózók közzétételi listáján;
b) szerepel a nagy összegű adótartozással rendelkező adózók közzétételi listáján;
c) szerepel a be nem jelentett foglalkoztatottat foglalkoztató adózók közzétételi listáján;
d) egy éven belül az állami adó- és vámhatóság ismételt üzletlezárás intézkedést alkalmazott vele szemben;
e) kényszertörlési eljárás alatt áll;
f) a tárgyévben és az azt megelőző öt évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó terhére megállapított összes adókülönbözet meghaladja az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének hetven százalékát azzal, hogy az adózó terhére megállapított összes adókülönbözetet csökkenteni kell a tárgyévben és az azt megelőző öt évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó javára megállapított összes adókülönbözettel;
g) a terhére az állami adó- és vámhatóság által kiszabott, a tárgyévet megelőző két évben esedékessé vált mulasztási bírság – ideértve a jövedéki bírságot is – összege meghaladja az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének hetven százalékát;
h) székhelye székhelyszolgáltatóhoz van bejegyezve, és az adóigazgatási eljárás akadályozása miatt véglegessé vált döntésben eljárási bírságot szabtak ki terhére a tárgyévben vagy az azt megelőző három évben. [Art. 157. § (1) bekezdés.]
A fentiek alapján látható, hogy kockázatos adózónak minősíti a NAV azt a felszámolás, végelszámolás alatt nem álló, cégjegyzékbe bejegyzett adózót, csoportos adóalanyt vagy áfaregisztrált adóalanyt, amely esetében a következő feltételek legalább valamelyike fennáll:
– szerepel a nagy összegű adóhiánnyal rendelkező adózók közzétételi listáján;
– szerepel a nagy összegű adótartozással rendelkező adózók közzétételi listáján;
– szerepel a be nem jelentett foglalkoztatottat foglalkoztató adózók közzétételi listáján;
– egy éven belül az állami adó- és vámhatóság ismételt üzletlezárás intézkedést alkalmazott vele szemben;
– kényszertörlési eljárás alatt áll;
– a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó terhére megállapított összes adókülönbözet meghaladja az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének 70 százalékát, azzal, hogy az adózó terhére megállapított összes adókülönbözetet csökkenteni kell a tárgyévben és az azt megelőző 5 évben az állami adó- és vámhatóság által az adózó javára megállapított összes adókülönbözettel;
– a terhére az állami adó- és vámhatóság által kiszabott, a tárgyévet megelőző 2 évben esedékessé vált mulasztási bírság – ideértve a jövedéki bírságot is – összege meghaladja az adózó tárgyévre megállapított adóteljesítményének 70 százalékát;
– székhelye székhelyszolgáltatóhoz van bejegyezve, és az adóigazgatási eljárás akadályozása miatt véglegessé vált határozatban mulasztási bírságot szabtak ki terhére a tárgyévben vagy az azt megelőző 3 évben.
A kockázatos adózói minősítés a minősítés hatályának beálltától számított 1 évig, illetve a kényszertörlési eljárás időtartama alatt áll fenn. A kockázatos adózói minősítés esetén, ha az adózó a foglalkoztatottat foglalkoztató adózók közzétételi listáján szerepel, ezen listán való szereplésig áll fenn a minősítés. A csoportos adóalany kockázatos adózónak minősül, ha legalább egy tagja kockázatos adózó.
Megszünteti az állami adó- és vámhatóság az adózó kockázatos adózói minősítését a soron következő negyedéves minősítéskor, ha az adóhiányt, valamint az ahhoz kapcsolódó bírságot és pótlékot, illetve adótartozást az adózó megfizette.
Kiutalási határidők
Az ellenőrzési határidők az általános határidőkhöz képest szigorúbbak. Az adóhatóság számára nyitva álló kiutalási határidő nem egységes, az függ az adótól, a visszaigényelt összegtől, valamint a kiutalást kérő adózó nagyságától, minősítésétől. Főszabály szerint a kiutalási határidő az esedékességtől számított 30 nap, általános forgalmi adó tekintetében 75 nap. Az általános forgalmi adó visszaigénylésének határideje 30 nap, illetve 1 millió forintot meghaladó áfa esetén 45 nap, ha teljesül az a feltétel, hogy az adózó a visszaigényelt összeg alapjául szolgáló valamennyi számlát a bevallás benyújtásának napjáig pénzügyileg rendezte, azaz azt maradéktalanul megfizette, vagy a tartozás más úton (pl. beszámítással) megszűnt. A feltételről a bevallásban kell nyilatkozni.
Az adózók minősítése is befolyásolja a kiutalási határidők alakulását. Megbízható adózók esetén az áfakiutalásra nyitva álló általános határidő 30 nap, a nyílt részvénytársasági formában működő cégek esetén pedig 20 nap, kockázatos adózók esetén pedig a kiutalási határidőkre a főszabály szerinti 75 nap.
Jogeset- Minősítés időpontja
Adózónál az elsőfokú adóhatóság évre vonatkozóan bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott le általános forgalmi adónemben. Adózó székhelye 2016. július 29. napján Budapestre került át. Adózónál a perbeli vizsgálat ideje alatt, általános forgalmi adónemre vonatkozó, bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést rendeltek el. Az ellenőrzésre fordított 343 napot az ellenőrzés határidőjének számításánál figyelmen kívül hagyták, amiatt, hogy azt kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső ellenőrzésnek tekintették. Adózót 2017. május 1. napjától kockázatos adózónak minősítették. Az elsőfokú adóhatóság a adózó terhére adóhiány, adóbírság és késedelmi pótlékot állapított meg, illetőleg a pénztári főkönyvi karton nem megfelelő vezetése (számviteli rend megsértése) miatt mulasztási bírság megfizetésére kötelezte. Adózó fellebbezése folytán eljárt adóhatóság az elsőfokú adóhatóság határozatának áfa adónemben tett megállapításai körében az elsőfokú határozatot megsemmisítette, míg a mulasztási bírsággal kapcsolatos részében a határozatot helyben hagyta.
Adózó keresetében elsődlegesen az adóhatósági határozatnak a megsemmisítését, másodlagosan megváltoztatását és a bírság törlését kérte. A mulasztási bírság alapjául megállapított szabálysértések kapcsán adózó arra hivatkozott, hogy ezek vizsgálata nem a bevallások utólagos vizsgálata iránti ellenőrzés tárgya volt. Hivatkozott arra, hogy az ellenőrzési határidőt az elsőfokú adóhatóság nem megfelelően számította, a határozatában felsorolt határidők tekintetében összeadási hibákat is vétett.
Amellett a 14/370149/240. szám alatti ellenőrzés az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: régi Art.) 92. § (11) bekezdése szerint nem minősült kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső vizsgálatnak, így az összesen 343 napos időtartama nem eredményezhette az alapellenőrzés határidejébe történő beszámítását. Ekként az ellenőrzés határideje legkésőbb 2016. november 12-én eltelt. Erre tekintettel nem volt jogi lehetőség a bírság, mint szankció alkalmazására és a határidőn túl lefolytatott bizonyítás eredményét sem lehetett volna figyelembe venni. Állította, hogy a határidőn túli ellenőrzésnek abból a szempontból is jelentősége van, hogy adózó kockázatos adózónak történő minősítésének csak akkor van jelentősége az Art. 6/I. §-a alapján, ha az ellenőrzés időtartama alatt állt be ez a minősítés, márpedig, ha az ellenőrzési határidőn túl terjeszkedett a hatóság, akkor a bírsággal összefüggésben a kockázatos adózói minősítés sem volt figyelembe vehető. A számvitelről szóló 2000. évi C. tv. (a továbbiakban: Sztv.) 159. § és 165. § (3) bekezdés a) pontjára hivatkozással érdemben is tévesnek tartotta a mulasztási bírság kiszabását.
Az ügyben megismételt eljárásra került sor. A megismételt eljárásra azt az utasítást adta a Kúria, hogy az elsőfokú bíróságnak rögzítenie kell a kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső ellenőrzés kezdetének és lezárultának időpontját, vizsgálnia kell azt, hogy ezen ellenőrzés joghatásáról (tehát kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső minősítéséről) az adóhatóság a adózót értesítette-e, és válaszolnia kell adózónak a kapcsolódó vizsgálat és a kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső ellenőrzés jogi értelmezése tárgyában felhozott jogi érveire. Ennek alapján kell állást foglalnia abban a kérdésben, hogy az adóhatóság által ilyenként elismerni kért ellenőrzés kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső ellenőrzésnek felel-e meg és annak joghatásai alkalmazhatók-e. A Kúria hangsúlyozta azt is, hogy adózó a mulasztási bírság kapcsán nem a határozat meghozatalára irányadó határidő megsértésére hivatkozott, hanem jogszabálysértésként azt jelölte meg, hogy az adóhatóság az ellenőrzés határidejét túllépte. Az ellenőrzés határidő túllépésének jogi szankciója azonban nem az, hogy a hatóság a vizsgált ügyben egyáltalán nem hozhat határozatot, hanem az, hogy az ellenőrzési határidő lejárta után az adóhatóság ellenőrzési cselekményt nem végezhet, illetve a végzett ellenőrzési cselekmény eredménye bizonyítékként nem használható fel. Ezen túlmenően a bírság kiszabásának jogszerűségéről is állást kell foglalnia.
A mulasztási bírság, mint szankció körében az elsőfokú bíróságnak arra kell figyelemmel lennie, hogy az adóhatóság a számviteli rend és a bizonylati fegyelem körében a számviteli rend megsértése miatt szabta ki a mulasztási bírságot adózóval szemben. Az elsőfokú bíróságnak abban a kérdésben is döntenie kell, hogy az ellenőrzés határidő megsértése bekövetkezett-e, és amennyiben igen, annak milyen jogkövetkezményei vannak.
A Kúria szerint a perbeli jogvita központi eleme annak meghatározása volt, hogy adózónál bizonyos évekre elrendelt áfa ellenőrzés az Art. 92. § (11) bekezdése szerinti kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső vizsgálatnak minősült-e, ennél fogva adózónál elrendelt vizsgálat határidejének számítása során az erre fordított időt figyelmen kívül lehetett-e hagyni. A régi Art. 92. § (11) bekezdése a kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső vizsgálatot az alábbiak szerint határozza meg. „A kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá esik az adózónál vagy a vele szerződéses kapcsolatban állt vagy álló adózónál már folyamatban lévő ellenőrzés, ha annak eredménye a tényállás tisztázásához szükséges.
A törvény meghatározza, hogy mely adózóknál lefolytatott vizsgálatot lehet figyelembe venni: adózónál, vagy a vele szerződéses kapcsolatban állt, vagy álló adózónál. Ez a feltétel teljesült, hiszen adózónál került sor vizsgálat lefolytatására. További jogszabályi kikötés a „már folyamatban” lévő ellenőrzés fennállása. Ennek a kitételnek az értelmezéséhez azt kell meghatározni, hogy mihez képes folyamatban lévő ellenőrzést kell figyelembe venni. Ezt pedig a Kúria álláspontja szerint csak úgy lehet értelmezni, ahogy az elsőfokú bíróság is kifejtette, vagyis az adózónál megindult alapellenőrzéshez viszonyítva. Ha az ellenőrzés elrendelésekor már egy másik ellenőrzés is folyik adózónál, akkor azt kapcsolódó vizsgálat alá egy tekintet alá esőnek kell tekinteni, viszont, ha az adózónál már folyamatban lévő ellenőrzés során rendelnek el egy másik ellenőrzést az nem tekinthető ilyennek. Ennek okszerű magyarázata az lehet, hogy ha már folyamatban van egy eljárás és annak adatainak felhasználása a tényállás megállapításához szükséges, felesleges azonos bizonyítási eljárást lefolytatni, az ellenőrzésre időt fordítani. Ezzel szemben céltalan és okszerűtlen egy újabb eljárásba való „bekapcsolódás”, mert az adózónál folyamatban lévő „alapeljárás” -ban kell a tényállás tisztázási és bizonyítási kötelezettségét az adóhatóságnak teljesíteni és a szükséges bizonyítást lefolytatnia. A perbeli esetben ráadásul a más vizsgálati időszakra vonatkozó, alapeljárás folyamán elrendelt ellenőrzés eredményeinek felhasználására nem is került sor, sem az ellenőrzési jegyzőkönyvben, sem a határozatokban nincs utalás az onnan származó adatok bármilyen szintű felhasználásáról, értékeléséről.
Nem osztotta a Kúria az adóhatóságnak a jogi szabályozás változásaiból levezetett következtetéseit, annak sem nyelvtani és történeti értelmezése nem támasztja alá azt az adóhatósági érvelést, hogy az adózónál az alapeljárás elrendelésekor még folyamatba nem lévő, hanem jóval később elrendelt ellenőrzés kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá esőnek minősíthető. Ez ellentmondana az adóeljárások határidők közé szorított, mihamarabbi lezárási igényének, az Alaptörvényben is biztosított az észszerű határidőn belüli ügyintézéshez való jognak, amely a fair hatósági eljárás egyik Alaptörvényben nevesített részjogosítványát képezi és lehetőséget nyújtana az alapellenőrzés végnélküli elhúzására.
Egyetértett ezért a Kúria az elsőfokú bíróság azon végkövetkeztetésével, hogy sem kapcsolódó vizsgálatnak, sem kapcsolódó vizsgálattal egy tekintet alá eső vizsgálatnak nem minősíthető eljárás időtartama az ellenőrzés időtartamát nem hosszabbította meg. Ebből következően, ha az erre eső időtartamot az ellenőrzési határidő számítása során figyelmen kívül kell hagyni, a határidők átfedését is tekintetbe véve, az adóhatóságnak 279 nap elteltével az ellenőrzést be kellett volna fejeznie. Az ellenőrzés megindítására 2016. február 9. napján került sor, a jogszerű időtartamok alapján ez 2016. november.14. napi befejezést jelentett volna. Alapos tehát az elsőfokú bíróságnak az a megállapítása is, hogy az adóhatóság az ellenőrzési határidőt jelentősen túllépte.
A Kúria úgy találta, hogy az ellenőrzési határidő túllépés befolyásolja a kiszabható mulasztási bírság mértékét. Ugyanis adózó kockázatos adózói minőségének megállapítására csak 2017. május 1-én került sor. Amennyiben az adóhatóság határidőben lezárja a vizsgálatot, elkészíti jegyzőkönyvét, akkor az Art. 6/I. § (1) bekezdésének alkalmazásának feltételei adózó esetében nem álltak volna fent, nem lett volna lehetőség a mulasztási bírság emelt szintű mértékének alkalmazására és a bírság kiszabásának mellőzésére vonatkozó előírásokat is alkalmaznia, mérlegelnie kellett volna a hatóságnak. E tekintetben tévedett az elsőfokú bíróság, ezért a Kúria a jogerős ítéletnek a mulasztási bírságra vonatkozó részét hatályon kívül helyezte, az adóhatóság határozatát ugyanebben a részében megsemmisítette és az adóhatóságot e körben új eljárásra kötelezte. Az új eljárás során a mulasztási bírság mértékét az adóhatóság az Art. 6/I. § (1) bekezdésének figyelmen kívül hagyásával az általános szabályok (Art. 172. §) alkalmazásával kell meghatároznia.
Ha az adóhatóság az ellenőrzési határidőt túllépte, akkor annak lejárta után megállapított kockázatos adózói minőséget a mulasztási bírság mértékének meghatározásakor nem lehet figyelembe venni, hanem a bírság kiszabására vonatkozó általános szabályok szerint kell eljárni. (Kúria Kfv. 35.010/2021/6.)