Hírek

Releváns jogszabály:
– 2007. évi CXXVII. törvény az általános forgalmi adóról

Az adólevonási joggal kapcsolatos legfőbb szabályt állapítja meg a 120. § (1) bekezdésének felvezető szövege, amikor meghatározza, hogy az adóalany az egyes beszerzéseit terhelő (előzetesen felszámított) adót abban a mértékben jogosult levonni az általa fizetendő adóból, amilyen mértékben az adott beszerzést – adóalanyi minőségében – adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, hasznosítja.
Ezen rendelkezés, a 121. §-ban foglalt esetekkel kiegészítve (ahol felsorolásra kerül, hogy melyek azok az adókötelesnek nem minősülő értékesítések, amelyekkel kapcsolatos beszerzés esetén is megilleti az adóalanyt a levonás joga) vezethető le szinte minden beszerzésre vonatkozóan – figyelemmel a 124. §-ban szereplő konkrét termékekre, szolgáltatásokra vonatkozó levonást tiltó rendelkezésekre is – az adóalanyt megillető levonási jog, vagy annak hiánya.
Az előzetesen felszámított adó levonására vonatkozó Áfa tv-beli szabályozás összetett. Elsődlegesen vizsgálni kell, hogy az adott beszerzés (akár termékről, akár igénybe vett szolgáltatásról legyen szó) az adóalanyiságot eredményező gazdasági tevékenység érdekében merüljön fel, az az adóköteles, vagy a levonásra jogosító adómentes, illetve külföldön teljesített termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás (azaz az adólevonásra jogosító tevékenység 120, 121. §) érdekében merüljön fel. Az adott beszerzést terhelő adó kizárólag olyan arányban kerülhet levonásra, amilyen arányban az adólevonásra jogosító tevékenységet szolgálja (123. § szerinti arányosítás), az adott beszerzés ne szerepeljen a levonást tiltó rendelkezések körében, illetve, ha ott szerepel is, az az alól mentesítő rendelkezéseknek feleljen meg (124-126. §), a beszerző adóalany rendelkezzen a levonási jog gyakorlásának tárgyi feltételeként meghatározott, levonásra jogosító, megfelelő bizonylattal (127-130. §)
Támogatások
Az Áfa-törvény 123. § szerinti arányosítással és az ahhoz kapcsolódó 5. számú melléklettel összefüggően gyakran merül fel a támogatások áfa-rendszerbeli megítélésének kérdése is. Az Áfa-törvény 65. § értelmében termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapja – ha az Áfa-törvény másként nem rendelkezik – a pénzben kifejezett ellenérték, amelyet a jo­gosult kap vagy kapnia kell akár a termék beszerzőjétől, szolgáltatás igénybevevőjétől, akár harmadik féltől, ideértve a támogatások bármely olyan formáját is, amely a termék értékesítésének, szolgáltatás nyújtásának árát (díját) közvetlenül befolyásolja. Az idézett rendelkezésből adódik, hogy a támogatások közül eleve csak az lehet az adó alapjának része, amely konkrét szolgáltatásnyújtás, termékértékesítés teljesítésével közvetlenül kapcsolatba hozható.
Az árat nem befolyásoló támogatások minősítésénél az alábbiakra kell figyelemmel lenni. Az előbbi rendezőelv alapján nem befolyásolják az árat azok a (költségvetési, önkormányzati stb.) támogatások, amelyeket egy intézmény működőképességének fenntartására utalnak át anélkül, hogy az intézmény által nyújtott szolgáltatások, értékesített termékek árát közvetlenül meghatároznák, befolyásolnák. Ilyen támogatás pl. a költségvetési szerveknek juttatott intézményfinanszírozás, ideértve az önkormányzati tulajdonú gazdálkodószervezetek (vállalatok, gazdasági társaságok, konkrétan pl. az ingatlankezelők, a köztisztasági, a kommunális szolgáltatók) likviditásának fenntartására, működésére, fejlesztésére irányuló általános célú tulajdonosi hozzájárulásokat is. Ugyanez az állami címzett és céltámogatások összegéről is elmondható, amennyiben azok sem a támogatással létrejött intézmények által nyújtott termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások árát befolyásolják, hanem az intézmények létrejöttét, felújítását stb. segítik elő. Nem az árat közvetlenül befolyásoló támogatások azok a – klasszikus értelemben vett mecénások, különösen például alapítványok által nyújtott – támogatások sem, amelyek egy könyv, film, színházi produkció létrejöttét, megjelenését teszik lehetővé anélkül, hogy a majdani árakat valamilyen formában is megkötnék. Azok a támogatások sem minősülnek közvetlenül az árakat befolyásolóknak, amelyeknek célja nem az ártámogatás, a felek által alkalmazott vagy alkalmazandó ellenértéknek egy meghatározott összegű közvetlen kiegészítése, hanem a piacszabályozás, egyes termékek minimális felvásárlási árának megállapításával a piac terelése, az értékesítés területi megoszlásának alakítása, az export serkentése. Nem az árat befolyásolja továbbá a minőség védelme céljából nyújtott, pl. a minőségi tejfelvásárlás esetén alkalmazott felvásárlási ár miatt a felvásárló megnövekedett kiadásainak ellentételezése. Ugyancsak nincs közük az ügyletekben alkalmazandó konkrét ellenértékhez a különböző állami pénzalapokból a gazdaság szerkezetátalakítására, befektetés ösztönzésre, kereskedelemfejlesztésre stb. kapott támogatásoknak.
Egy támogatásnak csak abban az esetben lehet áfa-tartalma, amennyiben az valamely konkrét ügylet ellenértékének tekinthető. Ennek megfelelően azt kell megvizsgálni, hogy a támogatásként folyósított összeget valamely egyedileg beazonosítható szolgáltatásért, vagy termékért cserébe fizetik-e, vagy sem. Amennyiben igen, akkor a támogatási összeg e konkrét ügyletnek az ellenértéke, és így az ügyletre vonatkozó adómértékkel adózik, egyebekben nem ellenérték, és az arányosítás alkalmazása szempontjából lehet jelentősége, hatása az adóalany áfa-kötelezettségére.
Az arányosítás kapcsán csak abban az esetben van jelentősége a támogatásnak, ha az adóalany egyidejűleg folytat adóköteles és adómentes tevékenységet, amelyhez kapcsolódóan az egyes beszerzéseinek áfáját a tételes elkülönítés szabályai szerint megosztani nem tudja, valamint egyéb, a tevékenységeinek reális arányát tükröző arányszámot sem tud képezni az Áfa-törvény 123. § (3) bekezdés első fordulatának megfelelően (pl. természetes mértékegységen alapuló megosztást stb.), és ennek okán az Áfa-törvény 5. számú mellékletében foglalt arányosítási képlet segítségével határozza meg a levonható és a le nem vonható adó arányát. Ez utóbbi esetben – azaz az Áfa-törvény 5. számú mellékletének alkalmazásakor – az adóalapot nem képező bármilyen támogatás (azaz az ellenértéknek nem minősülő, illetve az árat nem befolyásoló támogatás) összege kizárólag a nevezőben szerepeltethető, még akkor is, ha az adóalany igazolni tudja, hogy az adóalapot nem képező támogatást részben, vagy egészben adóköteles tevékenysége során hasznosítja.
Abban az esetben azonban, ha az adóalany nem arányosít az Áfa-törvény 5. számú melléklete alapján (akár azért, mert nem végez adómentes tevékenységet, akár azért, mert az Áfa-törvény 123. § (3) bekezdésében foglalt lehetőséggel élve a vegyes tevékenységéhez kapcsolódó beszerzések áfa-tartalmát az általa képzett más, reális arányszám segítségével különíti el), akkor a kapott támogatásnak nincsen jelentősége a levonható adó összegének meghatározása során.
Tételes elkülönítés alatt azt értjük, hogy egy adott beszerzési számláról, vagy annak egy-egy tételéről egyértelműen elkülönítve meg tudjuk határozni, hogy az abban szereplő beszerzés a levonásra jogosító vagy az arra nem jogosító tevékenység érdekében, ahhoz kapcsolódóan merült fel.
Jogeset
A felperes gazdasági társaság 2010–2011-ben sportrendezvényeket szervezett, valamint sporttechnológiai eszközök telepítésével is foglalkozott. E tevékenységei során egyaránt végzett adólevonásra jogosító (áfaköteles) és nem jogosító (áfamentes) ügyleteket, így az ÁFA levonási jog arányosítása vált szükségessé.
2010 és 2011 évben számos sportági szakszövetséggel kötött együttműködési megállapodás alapján egy adott sportrendezvény komplex megtartásához az elvárt feltételek biztosítását, a szükséges vállalkozási és megbízási szerződések megkötését vállalta. Ennek keretében az adott rendezvény gazdasági előkészítésével és lebonyolításával kapcsolatos feladatokat, a rendezvényhez kapcsolódó támogatási befizetések gyűjtését végezte azzal, hogy a rendezvény költségvetését a rendelkezésre álló erőforrásokból biztosítja, szükség esetén azt az adott szakági sportszövetséggel együttműködve kiegészíti. Az érintett szakági sportszövetség pedig arra vállalt kötelezettséget, hogy az önkormányzattól kapott támogatásból segíti a felperest feladatai ellátásában. Másrészt egyes, külön nevesített szolgáltatások nyújtását (pl.: szállás, étkezés, szállítás, nyitó fogadás, arculattervezés) külön ellenérték és számla fejében rendelte meg a felperestől.
A sportrendezvények a felperes társszervezésében lebonyolításra kerültek, melynek során a nyújtott szolgáltatások egy részéről a felperes számlákat bocsátott ki az érintett sportági szakszövetség felé. A számlákban foglalt összegeken túlmenően az egyes sportági szakszövetségektől pénzügyi juttatásokban is részesült a felperes, melyek forrását az adott sportági szakszövetség és az önkormányzat között létrejött támogatási megállapodások alapján folyósított önkormányzati támogatások képezték. A felperes a részére támogatás címén kifizetett összegekről számlákat nem állított ki, az összegeket áfabevallásaiban nem szerepeltette, azok után áfafizetési kötelezettséget nem állapított meg.
Az adóhatóság 2010, 2011 évekre áfa adónemben bevallások utólagos vizsgálatára irányuló ellenőrzést folytatott le. A támogatásokkal összefüggésben rögzítette, hogy azok az általános forgalmi adóról szóló többször módosított 2007. évi CXXVII. törvény (továbbiakban Áfa tv.) 55. § (1) bekezdés, 56. §, 65. §, 87. § (1) bekezdés, 84. § (1) bekezdés, 159. §, 163. §, továbbá az adózás rendjéről szóló többször módosított 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban Art.) 1. § (7) bekezdése alapján adóköteles szolgáltatás ellenértékének minősültek. Az alperes szerint az adott sportági szakszövetség komplex rendezvényszervezést, mint szolgáltatást rendelt meg a felperestől, mely túlmutat a további feladatok ellátását megrendelő szerződésben foglalt feladatokon. Ily módon a kapott támogatások összege beépült az adott sportági szakszövetséggel kötött szerződésekkel megrendelt szolgáltatások adóalapjába. Mindebből következően a felperesnek a részére támogatás jogcímén átutalt összegek tekintetében számlát kellett volna kibocsátania a sportági szakszövetség felé megállapítva az adó alapját a fizetendő adó összegét is. Ezen túlmenően a fizetendő adó összegét áfabevallásaiban szerepeltetnie kellett volna. Mind ezek miatt 7.000.000 forint adókülönbözetet állapított meg a felperes terhére. Ezen túlmenően az ellenőrzéssel érintett időszakban a levonható adó meghatározása körében alkalmazott módszer helytállósága tekintetében is megállapításokat tett. Az adóhatóság viszont megállapította, hogy a felperes által kapott „támogatások” ténylegesen a szövetségek részéről rendelt komplex szolgáltatások ellenértékének minősülnek, így azok után ÁFA-fizetési kötelezettsége áll fenn. Ezen túlmenően a hatóság a levonható ÁFA mértékének arányosításával kapcsolatos módszertant is kifogásolta. Az áfa arányosítás körében szakértő kirendelését indítványozta.
A jogvita központi kérdései

A támogatás minősülhet-e ellenértéknek az ÁFA törvény értelmében?

A kulcskérdés az volt, hogy a sportszövetségektől kapott támogatás valójában ellenszolgáltatás volt-e a felperes által végzett tevékenységekért, vagy valódi, ellenérték nélküli támogatásként kezelendő.

Jogos volt-e az alkalmazott ÁFA arányosítási módszer?

A felperes vitatta az adóhatóság által alkalmazott arányosítási módot, és szakértő kirendelését kérte annak alátámasztására, hogy az ő módszere megfelelő.
Az elsőfokú bíróság két részre bontotta a döntését.
Támogatások minősítése: A bíróság megállapította, hogy a szakszövetségekkel kötött szerződések konkrét, kölcsönös kötelezettségeket keletkeztettek, és a „támogatásnak” nevezett összegek valójában ellenszolgáltatásként funkcionáltak. A támogatások összegét az elvégzendő feladatok ismeretében határozták meg, így a támogatás és a szolgáltatás között közvetlen kapcsolat állt fenn. Ezért a támogatás adóalapba tartozó ellenértéknek minősült (Áfa tv. 65. §; EUB C-277/05).
ÁFA arányosítás: Ezzel szemben a felperes által alkalmazott arányosítási módszert megalapozottnak találta a bíróság, különösen az igazságügyi szakértői vélemény alapján. Ezért e körben az alperesi határozatot hatályon kívül helyezte, és az elsőfokú adóhatóságot új eljárásra kötelezte.
A Kúria döntése: A felülvizsgálati kérelem kizárólag a támogatás ellenérték-jellegét támadta, így a Kúria az ÁFA arányosítási részhez nem nyúlt hozzá, az elsőfokú döntést ebben változatlanul hagyta.
A Kúria megerősítette: Az Áfa tv. 65. § alapján minden olyan támogatás, amely közvetlenül befolyásolja a szolgáltatás díját, az adó alapjába tartozik. A konkrét szerződések szerint a szövetség a támogatás összegét a felperes által végzendő feladatok ismeretében határozta meg. Az EUB ítélkezési gyakorlatát is figyelembe véve a Kúria szerint a nyújtott szolgáltatás és a támogatás közötti kölcsönösség fennállt, így a támogatás adóköteles ellenértéknek minősült. A perbeli jogvita elbírálásakor – ahogy arra az elsőfokú bíróság helyesen utalt – a felek között létrejött szerződések tartalmát kellett vizsgálni, annak meghatározása érdekében, hogy a kapott támogatás Áfa törvény szerinti minősítése elvégezhető legyen. Annak van ugyanis jelentősége, hogy az az ügylet, melyről a perbeli esetben szó van, minősülhet-e az Áfa törvény szerinti szolgáltatásnyújtásnak, és azt is vizsgálni szükséges, hogy azt ellenérték fejében teljesítették-e. Az Európai Unió Bíróságának ide vonatkozó állandó ítélkezési gyakorlata értelmében a szolgáltatásnyújtás csak akkor minősül a héa irányelv értelmében ellenszolgáltatás fejében teljesítettnek, ha a szolgáltatásnyújtó és a szolgáltatást igénybe vevő között olyan jogviszony van, amelynek keretében szolgáltatások kölcsönös nyújtása történik úgy, hogy a szolgáltatásnyújtó által kapott juttatás képezi a szolgáltatást igénybe vevő számára nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét (C-11/15 21. pont, C-37/16. 25. pont)
Az elsőfokú bíróság a sportszövetségek és a felperes között létrejött szerződések helyes értelmezése alapján állapította meg a tényállást. A felperes a különböző szövetségekkel kötött megbízási szerződések, együttműködési megállapodások alapján szervezte meg a sportrendezvényeket. A támogatás összege a költségek ismeretében került meghatározásra, a szövetségtől elvárt feladatok teljesítése érdekében. Nem tévedett az elsőfokú bíróság, amikor az ügyleteket olyan kétoldalú jogügyletnek minősítette, amiből mindkét fél részére kötelezettségek keletkeztek. Ha a felek szerződésben meghatározták azokat a feladatokat, amelyeket a támogatás fejében a másik félnek teljesítenie kellett akkor a támogatás ellenértéknek minősül. Márpedig a szerződések részletesen kidogozottak, konkrét elvárásokkal meghatározott formában egy- egy sporteseményhez kapcsolódóan kerültek kidolgozásra. Ha a nyújtott szolgáltatás és a kapott ellenérték között közvetlen kapcsolat áll fenn, mivel a fizetett összeg egyedileg meghatározható, ilyen jogviszony keretében nyújtott szolgáltatás tényleges ellenértékét képezi. (C-277/05. 19. pont)
Az Áfa törvény 65. §-a úgy rendelkezik, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapja – fő szabályként – a pénzben kifejezett ellenérték, amelyet a jogosult kap vagy kapnia kell akár a termék beszerzőjétől, szolgáltatás igénybe vevőjétől, akár harmadik féltől, ideértve a támogatások bármely olyan formáját is, amely a termék értékesítésének, szolgáltatás nyújtásának árát (díját) közvetlenül befolyásolja. Ha a nyújtott szolgáltatás és a kapott támogatás között közvetlen kapcsolat áll fenn, mivel a fizetett összeg egyedileg meghatározható, akkor az a szolgáltatás tényleges ellenértékét képezi. A fentiek alapján a támogatás ellenértékként történő minősítésére helytállóan került sor az elsőfokú bíróság részéről.
Bár a felülvizsgálat nem érintette az arányosítást, az elsőfokú ítélet elfogadta a szakértő által alátámasztott arányosítási módszert, és ezzel egyértelműen jelezte, hogy a hatósági arányosítás vitatható, szakértői bizonyítással megdönthető. (Kúria, Kfv. 35.680/2016/4.)